2017.08.25.
I . 들어가며
우리사회의 법치주의가 성숙해 감에 따라 세무행정 영역에서도 납세자권익보호에 대한 관심이 증가하고 있다. 대법원은 이러한 시대적 흐름에 발맞추어 최근 들어 세무조사의 절차적 위 법성 문제를 다룬 일련의 판결들을 선고하였다. 이번 국세기본법 개정안 역시 같은 맥락에서 세무조사 절차와 관련한 유의미한 규정들을 신설·보완하였다.
이하에서는 국세기본법 개정안 중 세무조사에 관한 주요 개정 사항과 실무상 의미를 세무조사 단계별로 구분하여 간략히 살펴본다.
Ⅱ. 세무조사 개시 단계
1. 세무조사 사전통지 강화(안 제81조의7 제1항, 제4항)
세무공무원은 세무조사를 시작하기 전에 세무조사를 받을 납세자에게 조사대상 세목, 조사기간, 조사 사유 등을 통지해야 한다. 이를 세무조사 사전통지라 한다.
개정안은 세무조사 사전통지 시점을 현재 세무조사를 시작하기 ‘10일 전’에서 ‘15일 전’으로 앞당겼다. 납세자로서는 보다 충분한 세무조사 준비 시간을 확보할 수 있게 되어 세무조사 준비에 따른 부담이 다소 경감될 것으로 기대된다.
또한 개정안은 증거인멸 등의 우려로 과세관청이 세무조사 사전통지를 생략하는 경우에도 세무조사 시작 시점에 사전통지 사항 및 사전통지 생략 사유 등을 포함한 ‘세무조사통지서’를 교부하도록 하는 규정을 신설하였다.
납세자가 조사대상 세목, 조사기간, 조사 사유 등을 알 수 있어야만 세무조사에 적절히 대응할 수 있기 때문에 세무조사 시점에서라도 사전통지 사항을 고지하는 것은 반드시 필요하다. 또한 개정안은 과세관청이 법령에 따라 세무조사 사전통지를 생략하더라도 그 사유를 세무조사 개시 시점에 명확히 밝히도록 하여, 사전통지 생략이 남용되는 경우를 방지할 수 있을 것으로 기대된다.
2. 통합조사원칙의 예외 사유 법정화(안 제81조의11 제2항, 제3항)
가. 개정안 제81조의11 제2항
세무조사는 납세자의 조세탈루를 막아 공평과세 이념을 달성하는 기능이 있지만, 납세자로서는 세무공무원의 질문조사에 응하고 각종 과세자료를 제출하는 과정에서 재산권, 영업의 자유, 사생활의 비밀 등에 일정한 제한을 받게 된다. 따라서 국가채권 보호와 납세자 인권 사이에서 어떻게 균형을 찾을 것인지가 세무조사에 있어서의 핵심이다.
국세기본법은 통합조사원칙을 규정하여 과세관청이 세무조사를 할 때에는 납세자의 모든 세목에 관한 조사를 한꺼번에 하도록 하여 납세자가 각 세목별로 따로 세무조사를 받아야 하는 번거로움을 방지하고 있다. 다만, 특정한 세목만을 조사할 필요가 있는 때에는 통합조사원 칙에 대한 예외로 특정 세목에 대한 조사를 허용하고 있는데, 그 사유는 대통령령으로 정하고 있다.
개정안 제81조의11 제2항은 현재 대통령령으로 정하고 있는 통합조사의 예외 사유를 법률로 상향 입법하였다.
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통합조사원칙의 중요성에 비추어 그 예외 사유도 법률에 규정하는 것이 타당하다는 점에서 환영할 만한 일이나, 실무운용상의 큰 변화는 없을 것으로 보인다.
나. 개정안 제81조의11 제3항
과세관청이 하나의 세목 중 특정 항목에 대한 세무조사를 실시한 후 나중에 나머지 항목에 대한 세무조사를 하는 경우, 두번째 세무조사가 중복세무조사에 해당하여 위법한지에 대해 실무상 상당한 논란이 있다.
문제의 출발점은 특정 세목의 일부 항목에 한정한 첫 번째 세무조사를 ‘부분조사’라고 보아 특정 세목 전체에 대한 세무조사가 아니라고 평가할 수 있는 법적 근거가 없다는 점이다. 조사사무처리규정 제19조 제1항은 부분조사가 가능한 경우를 규정하고 있지만, 이는 국세청 내부적인 규칙일 뿐이다. 그렇다고 부분조사의 개념을 부정하기도 쉽지 않은 일이다. 중복세무 조사금지 규정은 기본적으로 납세자를 보호하기 위한 규정인데, 첫 번째 세무조사가 특별한 사정으로 인하여 부분조사로 수행되는 것이 합당한데도 과세관청으로 하여금 일률적으로 전부조사를 하도록 강제하면 납세자에게 오히려 과도한 세무조사를 받게 하는 불합리가 발생하기 때문이다.
이에 대법원은 ‘당초 세무조사 당시 모든 항목에 걸쳐 세무조사를 하는 것이 무리였다는 등의 특별한 사정이 있는 경우에는 당초 세무조사를 한 항목을 제외한 나머지 항목에 대하여 향후 다시 세무조사를 하는 것이 허용된다’고 판단하였다(대법원 2015. 2. 26. 선고 2014두12062 판결, 대법원 2015. 9. 10. 선고 2013두6206 판결, 대법원 2015. 3. 26. 선고 2012두14224 판결).
그러나 이와 같은 판례의 입장에 따르더라도, 개별사안에서 어떠한 경우에 ‘특별한 사정’을 인정할 것인지는 여전히 불분명하다.
개정안 제81조의11 제3항은, ‘부분조사가 가능한 경우’를 명문으로 규정하여, 이러한 문제를 입법적으로 해결하였다.
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실무적으로는 제6호의 일반규정 해석을 둘러싸고 논란이 있을 것으로 예상된다. 부분조사는 납세자와 과세관청 모두에게 이득에 되는 매우 예외적인 경우에 한정하여 허용되어야 할 것인바, 제6호는 매우 제한적으로 해석할 필요가 있다고 생각한다.1)
[각주1] 곽태훈, “국세기본법상 중복세무조사금지 규정에 관한 소고”,『세무와 회계 연구』 제5권 제1호, 한국조세연구소, 2016, 224면 참조.
III. 세무조사
1. 세무조사와 직접 관련 없는 자료 제출요구 금지(안 제81조의4 제3항)
진행 단계 개정안은, 세무공무원이 세무조사를 하는 경우 필요한 최소한의 범위에서 장부 등의 제출을 요구하여야 하고, 조사대상 세목 및 과세기간의 과세표준과 세액 계산과 관련 없는 장부 등을 요구해서는 안된다고 규정하였다.
세무조사 실무상 세무공무원이 납세자에게 세무조사 대상과 직접적인 관련이 없는 자료를 요청하는 경우가 있었고, 이를 통해 새로운 조세 탈루 사실을 발견하고 세무조사 확대 내지 과세의 계기로 삼는 사례도 간혹 있었다.
개정안은 일차적으로 납세자가 세무공무원의 부당한 자료 제출 요구를 거부할 수 있는 근거가 될 것으로 기대되고, 궁극적으로는 만약 과세관청이 당해 세무조사와 직접 관련이 없는 자료를 수집하고 이에 근거하여 세무조사를 확대하거나 과세처분을 하는 경우 납세자가 그 위법성을 다툴 수 있는 명확한 근거가 될 것으로 보인다.
2. 세무조사 중지제도 보완 (안 제81조의8 제5항)
개정안은 세무조사의 중지기간 중에는 세무공무원이 납세자에 대하여 국세의 과세표준과 세 액을 결정 또는 경정하기 위한 질문을 하거나 장부 등을 검사·조사 하거나 그 제출을 요구할 수 없도록 하였다.
어쩌면 당연한 규정이지만, 그동안 과세관청이 세무조사 기간을 연장하기 위한 편법적 수단으로 세무조사 중지 제도를 악용한 사례가 있었던 점에 비추어 보면, 개정안은 이러한 가능성을 원천적으로 차단한 것으로 이해된다.
3. 세무조사 시 장부·서류 등의 일시 보관 보완 (안 제81조의10)
개정안은 납세자의 성실성 추정이 배제되는 사유에 해당하는 경우로서 납세자가 임의로 제출한 장부·서류 등에 대해서만 납세자의 동의를 얻어 세무관서에 장부·서류 등을 일시 보관할 수 있도록 하였다. 그리고 납세자가 장부·서류 등의 반환을 요청하면 과세관청은 세무조사에 지장이 없는 한 일시 보관 중인 장부·서류를 즉시 반환하여야 하고, 14일 이내에는(조사목적을 달성하기 위하여 필요한 경우에는 납세자보호위원회의 심의를 거쳐 1회에 한하여 보관기간을 14일 연장할 수 있음) 무조건 반환하도록 규정하였다.
현행법하에서는 과세관청이 세무조사 기간 동안 납세자로부터 제출받은 장부·서류 등을 보관하면서 납세자의 반환 요청에 대해서도 조사에 지장이 생긴다는 이유로 이를 거부할 여지도 있었다. 그러나 개정안은 납세자의 반환요청이 있으면 제출받은 장부·서류 등을 반드시 반환하도록 하여 납세자가 장부·서류 등을 제때 반환받지 못해 사업활동에 장애를 겪는 일이 줄어들 것으로 보인다.
IV. 세무조사 종료 단계
개정안 제81조의12는, 세무공무원이 세무조사를 마친 경우 세무조사를 마친 날로부터 20일 이내에 조사 내용, 결정·경정할 과세표준 및 세액 등 조사결과를 납세자에게 설명·통지하도록 규정하였다.
세무조사 결과 통지의 기간과 결과 통지의 내용을 법정화 함으로써, 납세자가 예정된 과세처분의 내용을 보다 명확하게 파악하고 납부 또는 불복에 관한 의사결정을 할 수 있을 것으로 기대된다.
V. 마치며
납세자는 위법한 세무조사에 터잡아 이루어진 과세처분의 취소를 구할 수 있다. 위법한 중복 세무조사에 기초한 과세처분을 취소하는 것이 대표적인 예다. 그런데 세무조사 과정에서 아주 사소한 절차 위반이 있었다고 해서 그에 기초한 과세처분이 모두 취소 대상이 된다고 보기는 어려울 것이다.
이에 어느 정도의 절차 위반을 중대하다고 볼 것인지를 따져볼 필요가 생긴다. 이에 관한 확립된 기준은 아직 없는 것으로 보인다. 다만, 과세관청이 세무조사 과정에서 훈령 등이 아니라 법령에 규정된 절차를 따르지 않았을 경우에는 해당 세무조사에 근거한 과세처분을 취소대상이라고 보아야 하지 않을까 싶다.2) 이러한 관점에서 본다면, 국세기본법 개정안에 세무조사와 관련한 절차적 규정을 신설·보완한 것은 단순한 선언적 의미에 그치지 않고 세무조사의 절차적 적법성을 담보하는 데 중대한 의미를 갖는다고 생각한다.
[각주2] 앞의 논문, 243면 참조.
곽태훈 변호사(thkwak@yulchon.com)